STUDIO LEGALE TRIBUTARIO CARETTA
Associazione tra Avvocati
16/01/2020
Inesistenza della notificazione
dell’avviso di accertamento
Con l’art. 29 del D.L. n. 78/2010
è stata introdotta nel nostro ordinamento giuridico una nuova tipologia di
avviso di accertamento, quello c.d. “impo-esattivo” che racchiude in sé le tre funzioni
di accertamento, titolo esecutivo e precetto.
Più nello specifico, alla luce
della norma testé citata, per i tributi IRPEF, IRES, IRAP e
IVA, l’avviso di accertamento emesso a partire dal 1.10.2011, oltre a
svolgere la tradizionale funzione di atto impositivo, svolge anche e
soprattutto quella di titolo esecutivo.
La norma prima citata, nel
disciplinare la fattispecie, distingue tuttavia gli atti impoesattivi c.d.
“primari”, attraverso i quali il contribuente viene per la prima volta a
conoscenza della pretesa avanzata dal fisco (stabilendo che essi debbano
contenere l’intimazione ad adempiere al pagamento della pretesa entro il
termine per proporre ricorso) dagli atti impoesattivi c.d. “secondari”,
individuando in questi ultimi quelli con i quali l’amministrazione finanziaria
si limita ad informare il contribuente dell’avvenuta rideterminazione di una
pretesa a lui già nota.
Orbene, in relazione
alla notifica dei c.d. atti impoesattivi “primari”, da un po’ di tempo a
questa parte, autorevole dottrina, unitamente ad una certa giurisprudenza di
merito, sta affermando sempre più la tesi per cui, stando a quello che
dispone l’art. 29, comma 1, lettere a) e b), non potrebbe ritenersi
legittimo l’invio diretto di tali atti per il tramite del servizio postale, essendo,
al contrario, più che indispensabile, per il corretto espletamento
del procedimento notificatorio, l’intervento del messo dell’ufficio
abilitato.
La tesi appena esposta fonda le
sue radici sul fatto che:
. avocando a sé anche la funzione
esecutiva, gli avvisi di accertamento relativi ai tributi sopra
richiamati, hanno senza ombra di dubbio natura di atti recettizi;
. il
mancato rispetto del procedimento notificatorio non può che produrre
l’inesistenza giuridica della notifica e dell’atto stesso, da cui discende
l’impossibilità di procedere a sanatoria per il raggiungimento dello scopo;
. la norma di riferimento dell’art.
60 del DPR n. 600/73 richiede esplicitamente l’intervento del messo
notificatore e la redazione della relata di notifica, escludendo in tal modo la
notifica diretta a mezzo posta raccomandata: “La notificazione degli avvisi
e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente è
eseguita secondo le norme stabilite dagli articoli 137 e seguenti del codice di procedura civile, con le seguenti modifiche:
a) la notificazione è eseguita dai messi comunali ovvero dai messi
speciali autorizzati dall’ufficio”.
Sulla base di quanto appena
esposto, diversi sono i Collegi tributari che stanno iniziando a condividere un
simile ragionamento, facendo leva proprio sul dato letterale contenuto nella
disposizione citata.
In primis, la Commissione Tributaria
Regionale della Lombardia, sezione distaccata di Brescia che, con
sentenza n. 4314/25/2018, ha affrontato il tema di cui trattasi e deciso in
favore dell’illegittimità dell’atto impugnato (quale naturale sviluppo
dell’inesistenza giuridica della notifica), ponendo maggiormente l’attenzione
proprio sulla differente funzione che gli atti impoesattivi primari svolgono
rispetto a quelli secondari.
I Decidenti d’appello bresciani
annullavano l’avviso di accertamento impugnato fornendo le seguenti
motivazioni:“Per ben chiarire occorre dunque ripetere che detta
norma nel testo vigente rationetemporis, al 1° comma, nella lettera
a), prevede, infatti una disciplina particolare per questo tipo di atto,
anche in ordine alla sua notificazione, propria in ragione della sua
idoneità ad incidere direttamente in forma esecutiva sul patrimonio del
soggetto che ne è il destinatario.La norma espressamente prescrive dunque che
l’atto stesso debba essere notificato e dalla notifica derivi, con il decorso
di un ulteriore termine, l’effetto di titolo esecutivo.Esclude la norma che il
primo atto impositivo, come quello di cui trattasi, possa essere
semplicemente inviato a mezzo posta raccomandata con avviso di ricevimento
direttamente dall’Ufficio che lo ha formato.Detto questo,
occorre considerare che, nella specie, trattasi, indiscutibilmente, di
atti impositivi primari e che, pacificamente, gli stessi non furono notificati
tramite l’intermediazione di un agente della notificazione, essendo stati
invece spediti direttamente dall’Ufficio tramite raccomandata con avviso di
ricevimento, senza la redazione di alcuna relata di notifica.”.
Sulla stessa lunghezza d’onda dei
Giudici d’appello bresciani, più di recente si è espressa la Commissione
Tributaria Regionale del Piemonte con la sentenza n. 757/3/19.
In tale occasione, diversamente
dal caso precedente, si è posto l’accento in maniera particolare sulla
natura recettizia degli atti impoesattivi e, quindi, sull’efficacia
costitutiva relegata alla notifica degli stessi che, come sottolineato dal
Collegio adito, giammai potrà effettuarsi per il tramite di una semplice
“raccomandata”.
Di rilievo la pronuncia in esame,
anche e soprattutto per l’attenzione dedicata all’eventuale applicazione,
in questi casi, dell’art. 156, c.p.c., il quale afferma, al terzo comma, che: “La
nullità non può mai essere pronunciata, se l’atto ha raggiunto lo scopo a cui è
destinato.”.
Muovendo dalle considerazioni
appena palesate, i Giudici regionali piemontesi hanno ritenuto meritevoli di
pregio le doglianze sollevate dal contribuente, così statuendo:
“Ritiene il Collegio
che dalla lettura dei dati normativi citati si evince che l’atto
impo-esattivo cd. primario deve essere notificato in senso proprio, tramite un
agente della notificazione che deve redigere e sottoscrivere la relativa
relata, in considerazione della sua attitudine ad acquisire efficacia esecutiva
… Riguardo all’atto impo-esattivo cd. primario, l’art. 29 del DL n.
78/2010, al co. 1, lett. a) periodo primo, parla di notificazione senza
ulteriori specificazioni, rinviando a quanto disposto dall’art. 60 del DPR n.
600/1973 che disciplina la notificazione eseguita tramite messi…”.
Continua il
Collegio: “La circostanza che la decorrenza del termine inizia dal
compimento della notificazione dell’atto impo-esattivo primario attribuisce
alla notificazione dell’atto stesso carattere costitutivo e produttivo
dell’effetto dell’atto, che rientra pertanto nella categoria degli atti
recettizi in senso stretto; l’efficacia costitutiva della
notificazione dell’atto per la produzione dei suoi effetti, inoltre, esclude
la configurabilità di ipotesi di equipollenza o sanatoria, ivi compresa quella
del raggiungimento dello scopo dell’atto, elaborata in riferimento agli atti
processuali civili.Discende da quanto sin qui detto che il difetto di notifica
dell’atto impo-esattivo primario comporta il mancato perfezionamento dell’atto
stesso e l’inesistenza giuridica dei relativi effetti.”.
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